Concession de marque commerciale par le dirigeant : guide fiscal

I. La qualification fiscale de la marque : un préalable qui conditionne tout le dispositif

A. Marque de fabrique et marque commerciale : une distinction aux conséquences radicales

Le droit fiscal français opère une distinction fondamentale entre deux catégories de marques. La marque de fabrique ou de service, au sens de l'article 92-2-3° du Code général des impôts, est celle qu'un industriel appose sur les produits qu'il fabrique lui-même ; les redevances tirées de sa concession relèvent, pour l'inventeur ou le titulaire personne physique, des bénéfices non commerciaux (BNC). La marque commerciale (trade mark), en revanche, est apposée par un commerçant sur des produits ou services qu'il n'a pas conçus ni directement fabriqués ; les redevances tirées de sa concession ou de sa cession relèvent, en tout état de cause, des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), quelle que soit la dénomination portée au contrat de licence. Cette distinction, retenue initialement par la doctrine administrative (BOI-BNC-SECT-30-10-30), a été confirmée par le Conseil d'État dans sa décision du 27 juillet 2005, n° 252847, Manoukian, qui retient le critère d'un lien avec la fabrication effective des produits pour qualifier la marque de fabrique.

Les conséquences fiscales de cette qualification sont considérables. La catégorie BNC ouvre la voie, en cas de cession, au régime des plus-values à long terme au taux réduit prévu par l'article 39 terdecies du CGI (réservé aux inventeurs de brevets, certificats d'utilité et logiciels protégés), ainsi qu'à certaines exonérations prévues aux articles 151 septies et 238 quindecies du même code. La catégorie BIC, quant à elle, exclut ces régimes préférentiels et soumet le concédant à un cadre d'imposition distinct, dont l'attractivité repose principalement sur le micro-BIC et sur la qualification non professionnelle de l'activité. Toute erreur de qualification initiale rejaillit sur l'ensemble de la chaîne fiscale, de la redevance courante jusqu'à la plus-value de cession, et peut exposer le contribuable à des redressements assortis de majorations pour manquement délibéré.

B. La marque verbale du dirigeant non industriel : une qualification BIC quasi systématique

Dans la grande majorité des configurations pratiques, le dirigeant qui dépose une marque verbale constituant l'enseigne ou le nom commercial de sa société relève de la catégorie des marques commerciales. Le signe déposé — qu'il s'agisse du nom de l'entreprise, d'une enseigne distinctive ou d'un acronyme commercial — n'est pas attaché à un procédé de fabrication industriel. Il consiste simplement dans le transfert du droit d'utilisation de la marque dans les différentes activités commerciales ou de services exercées par la société concessionnaire. Cette analyse s'applique au dirigeant grossiste, au commerçant de détail, au gérant de restaurant, au prestataire de services intellectuels ou à tout dirigeant de société tertiaire. La qualification en BNC ne sera retenue que dans l'hypothèse, exceptionnelle en pratique, où le titulaire démontre sa qualité d'inventeur d'un procédé de fabrication incorporé dans la marque verbale (CE, 15 janvier 1992, n° 120482, Cariel).

Cette qualification BIC emporte plusieurs conséquences structurantes pour le dirigeant concédant. Elle le place d'emblée hors du champ des régimes dérogatoires réservés aux inventeurs et aux activités de recherche. Elle le soumet au barème progressif de l'impôt sur le revenu, tempéré par l'abattement forfaitaire de 50 % du micro-BIC lorsque les seuils sont respectés. Elle détermine enfin le régime applicable en cas de cession ultérieure de la marque, qui relèvera du droit commun des plus-values BIC (article 39 duodecies du CGI) et non des taux préférentiels applicables à la propriété industrielle au sens strict. Nous estimons que cette qualification doit être établie avec certitude dès le stade du dépôt de la marque, car toute ambiguïté à ce stade fragilise l'ensemble du dispositif en cas de contrôle.

C. Valorisation et dépôt INPI : sécuriser le fondement du dispositif dès l'origine

Le dépôt de la marque auprès de l'INPI constitue le préalable juridique indispensable à toute concession. La concession d'une marque n'est ouverte qu'à son propriétaire, et la preuve de la propriété est constituée, en droit français, par l'enregistrement auprès de l'Institut national de la propriété industrielle. La protection conférée par ce dépôt est territoriale (France métropolitaine et outre-mer) et temporelle (dix ans, renouvelable indéfiniment). Pour une activité à vocation européenne ou internationale, un dépôt complémentaire auprès de l'EUIPO (marque de l'Union européenne) ou de l'OMPI dans le cadre du protocole de Madrid sera envisagé. Il est impératif que les classes de produits et services visés dans le dépôt correspondent précisément à celles effectivement exploitées par la société concessionnaire, sous peine de fragiliser la preuve de la contrepartie réelle du contrat de licence.

Le cas le plus fréquent en pratique est celui d'un dépôt effectué a posteriori, alors que la société exploite déjà la marque de fait. Cette situation, loin d'être rédhibitoire, expose néanmoins le dispositif à trois risques identifiés. Le premier est l'abus de droit fiscal au sens de l'article L. 64 du Livre des procédures fiscales (LPF), si l'administration démontre que le dépôt n'a d'autre objet que de créer artificiellement un flux de redevances déductibles. Le deuxième est le mini-abus de droit (fraus legis) prévu par l'article L. 64 A du LPF, introduit par la loi de finances pour 2019, qui abaisse le seuil de preuve en sanctionnant les montages dont le but est principalement — et non plus exclusivement — fiscal. Le troisième est l'acte anormal de gestion (abnormal management act), par lequel l'administration conteste la déductibilité des redevances en l'absence de contrepartie réelle pour la société. Notre analyse des décisions récentes montre que l'administration privilégie désormais le terrain des avantages occultes plutôt que celui de l'abus de droit proprement dit, ce qui renforce l'importance de la documentation probatoire.

La valorisation indépendante de la marque dès le stade du dépôt constitue la pierre angulaire de la sécurisation fiscale. Elle remplit deux fonctions complémentaires : déterminer le montant économiquement justifié de la redevance annuelle et constituer un corpus probatoire opposable à l'administration en cas de contrôle. Les normes ISO 10668 (Brand Evaluation — Requirements for Monetary Brand Valuation) et ISO 20671 (Brand Evaluation — Principles and Fundamentals), publiées respectivement en 2010 et 2019, fournissent un cadre méthodologique reconnu internationalement. La méthode des redevances (relief from royalty method), qui consiste à déterminer le taux qu'un tiers indépendant aurait accepté de verser pour exploiter un signe comparable, est la plus couramment retenue pour les PME. Cette valorisation, réalisée par un cabinet indépendant, démontre que le montant de la redevance est fondé sur la valeur intrinsèque de la marque et non sur une convenance fiscale, ce qui écarte le grief d'un montant arbitraire ou excessif.

II. L'exploitation de la marque : un régime fiscal attractif sous conditions strictes

A. BIC professionnel ou non professionnel : le critère de la redevance forfaitaire comme bouclier

La distinction entre BIC professionnel et BIC non professionnel est le pivot central du dispositif. L'article 155, IV du CGI pose le principe général selon lequel l'exercice d'une activité à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l'accomplissement des actes nécessaires à cette activité. En matière de concession de marques, la jurisprudence administrative a toutefois élaboré une grille de critères alternatifs spécifiques, dont l'arrêt de principe est la décision du Conseil d'État du 9 novembre 2015, n° 374744, Casino Guichard. Selon cette décision, les revenus tirés de la concession d'une marque sont le fruit d'une activité professionnelle si le concédant met en œuvre de manière régulière et effective, pour cette activité de concession, des moyens matériels et humains, ou s'il est en droit de participer à l'exploitation du concessionnaire et est rémunéré, en tout ou partie, en fonction de cette exploitation.

Le premier critère — les moyens matériels et humains — est rarement rempli dans le cas d'un dirigeant concédant une marque à sa propre société. Le concédant ne dispose généralement ni de personnel dédié à la gestion de la marque, ni de locaux spécifiques, ni d'équipements affectés à cette activité. La concession se résume à la conclusion d'un contrat de licence et à la perception des redevances, sans infrastructure propre. Ce constat suffit à écarter le premier critère dans la quasi-totalité des configurations pratiques.

Le second critère est plus délicat et mérite une analyse approfondie. Il combine deux conditions cumulatives : le droit de participer à l'exploitation du concessionnaire et une rémunération corrélée aux résultats de cette exploitation. La première condition est presque systématiquement remplie lorsque le concédant est dirigeant et associé — a fortiori majoritaire ou totalitaire — de la société concessionnaire, puisqu'il participe de fait aux décisions de gestion. Toutefois, comme l'a rappelé le Conseil d'État dans sa décision du 11 janvier 2019, n° 405031 (Casino Guichard 2), la participation à l'exploitation ne suffit pas : encore faut-il que la rémunération du concédant — les redevances — soit corrélée, en tout ou partie, avec l'exploitation faite de la marque par le concessionnaire. Cette exigence de corrélation est le point névralgique de la structuration.

La décision de la Cour administrative d'appel de Paris du 15 novembre 2024, n° 23PA01115, Lancaster, a ajouté une dimension nouvelle à cette analyse. Dans cette affaire, le propriétaire d'une marque commerciale percevait des redevances calculées sur la base de 2 % du chiffre d'affaires annuel hors taxes et de 10 % du bénéfice net annuel avant impôt sur les sociétés de la société concessionnaire. La cour a jugé que ces redevances, perçues dans le cadre d'une activité non salariée répétée et proportionnelle aux résultats, devaient être regardées comme des revenus professionnels au sens de l'article L. 136-3 du Code de la sécurité sociale, soumises à la contribution sur les revenus d'activité. Bien que cette décision concerne les contributions sociales et non directement la qualification au titre de l'impôt sur le revenu, les critères de professionnalité retenus par le CSS et par le CGI sont autonomes mais convergents, de sorte qu'une redevance proportionnelle et répétée risque d'être qualifiée de professionnelle dans les deux registres simultanément.

Notre recommandation est sans équivoque : la redevance doit être forfaitaire et calculée sur la valeur intrinsèque de la marque. Un montant fixe, déterminé à partir d'une valorisation indépendante conforme aux normes ISO 10668 et ISO 20671, et non indexé sur le chiffre d'affaires, le bénéfice ou tout autre indicateur de performance de la société concessionnaire, écarte le second critère de professionnalité. Aucun des deux critères alternatifs n'étant alors rempli, l'activité de concession relève des BIC non professionnels. Cette qualification est la condition sine qua non de l'attractivité fiscale et sociale du dispositif.

B. Régime fiscal et social des redevances : micro-BIC, prélèvements sociaux et risque TNS

Le régime micro-BIC constitue le cadre d'imposition de droit commun pour les redevances de concession de marque. Lorsque le chiffre d'affaires annuel hors taxes afférent à l'activité de concession n'excède pas le seuil de 83 600 euros applicable aux prestations de services (article 50-0 du CGI, seuils en vigueur pour la période 2026-2028), le concédant bénéficie de plein droit d'un abattement forfaitaire de 50 % sur ses recettes. Le bénéfice net ainsi déterminé est ajouté aux autres revenus du foyer fiscal et soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu. Ce régime est d'application automatique en l'absence d'option pour un régime réel exercée avant le 1er février de l'année d'imposition. Au-delà du seuil ou sur option, le concédant relève du régime réel simplifié ou normal, qui permet la déduction des charges effectives : frais de dépôt et de renouvellement INPI, honoraires de valorisation, frais juridiques liés au contrat de licence. Ce régime réel n'est avantageux que lorsque les charges réelles excèdent 50 % du montant des redevances, ce qui est rarement le cas en régime de croisière.

Sur le plan social, la qualification non professionnelle des redevances est déterminante. Lorsque les redevances constituent des BIC non professionnels, elles sont soumises aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine au taux global de 18,6 %, composé de la CSG au taux de 10,6 % (dont 6,8 % déductibles du revenu global de l'année suivante), de la CRDS au taux de 0,5 % et du prélèvement de solidarité au taux de 7,5 %. Ces prélèvements sont établis par voie de rôle sur la base de la déclaration de revenus et sont recouvrés par l'administration fiscale, en dehors du circuit des cotisations TNS (Travailleurs Non Salariés) recouvrées par les URSSAF. La cotisation subsidiaire maladie (article L. 380-2 du CSS, ancienne « taxe PUMA ») est due par les personnes physiques ne justifiant pas de revenus d'activité suffisants ; un dirigeant percevant une rémunération normale de sa société n'est en principe pas exposé à ce risque.

Le basculement en BIC professionnel transforme radicalement l'équation économique. Si les redevances sont qualifiées de professionnelles — notamment en raison de leur caractère proportionnel aux résultats de la société, comme dans l'affaire Lancaster —, les conséquences diffèrent selon le statut social du dirigeant. Le gérant majoritaire de SARL, déjà affilié au régime TNS, voit ses redevances s'ajouter à son assiette de cotisations sociales avec un taux effectif pouvant atteindre 40 à 45 %. Le dirigeant de SAS ou le gérant minoritaire de SARL, affilié au régime des assimilés salariés, peut en revanche cumuler son statut avec celui de micro-entrepreneur et bénéficier du taux de cotisation forfaitaire de 21,20 % sur le chiffre d'affaires, sous réserve d'une inscription au RCS. Dans les deux cas, le surcoût social absorbe une part substantielle, voire la totalité, de l'avantage fiscal procuré par le dispositif de concession.

C. La déductibilité chez la société concessionnaire : trois conditions cumulatives et une jurisprudence exigeante

Du côté de la société exploitante, les redevances versées au dirigeant-concédant sont déductibles du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés sous trois conditions cumulatives posées par les articles 38 et 39 du CGI. La première est la réalité du droit concédé : la société doit justifier de l'existence d'un titre de propriété INPI valide, couvrant les classes de produits et services effectivement exploitées. La deuxième est l'avantage économique réel pour l'exploitation : la marque doit apporter un bénéfice concret et démontrable à la société — notoriété, fidélisation de la clientèle, différenciation concurrentielle. La troisième est le caractère non excessif du montant : la redevance doit correspondre à ce qu'une société aurait accepté de payer à un tiers indépendant pour un droit comparable, conformément au principe de pleine concurrence (arm's length principle). Une fois ces trois éléments établis, c'est à l'administration de démontrer, le cas échéant, le caractère non déductible ou excessif de la charge.

La jurisprudence récente révèle les indices convergents qui conduisent les juges à refuser la déductibilité. Les cours administratives d'appel ont identifié plusieurs situations à risque : l'absence de valorisation indépendante de la marque au moment de la conclusion du contrat, la disproportion manifeste entre le montant de la redevance et le bénéfice retiré par la société de l'exploitation du signe, l'absence de toute politique de développement ou de protection de la marque par le concédant, et le décalage temporel entre le début effectif de l'exploitation de la marque et la formalisation du contrat de licence. Lorsque la non-déductibilité est prononcée, les sommes versées au dirigeant sont systématiquement requalifiées en avantages occultes au sens du c) de l'article 111 du CGI, imposables comme revenus de capitaux mobiliers, assortis de prélèvements sociaux et de majorations pour manquement délibéré de 40 %. La non-déductibilité à l'IS entraîne également un refus du droit à déduction de la TVA correspondante.

En matière de TVA, la concession de droits sur une marque constitue une prestation de services imposable. Les articles 256 et 256 A du CGI prévoient que la concession d'un bien meuble incorporel (intangible asset) réalisée à titre onéreux par un assujetti est soumise à la TVA au taux normal de 20 %. Le concédant peut toutefois bénéficier de la franchise en base prévue à l'article 293 B du CGI si son chiffre d'affaires annuel n'excède pas 37 500 euros pour les prestations de services, avec un seuil majoré de déclenchement immédiat à 41 250 euros (seuils 2026). Dans ce cas, les factures portent la mention « TVA non applicable — art. 293 B du CGI ». Lorsque les seuils sont dépassés, la TVA collectée par le concédant est exactement compensée par la TVA déductible chez la société concessionnaire, de sorte que l'impact net se réduit à un décalage de trésorerie de quelques semaines selon les régimes déclaratifs respectifs. La TVA est donc fiscalement neutre pour l'ensemble des parties au dispositif de concession.

III. La cession et la transmission de la marque : anticiper la sortie du dispositif

A. Plus-value de cession en BIC non professionnel : un taux global de 31,4 %

La marque commerciale déposée au nom du dirigeant et exploitée dans le cadre d'une activité relevant des BIC non professionnels constitue un actif immobilisé non amortissable. Sa cession obéit aux règles fiscales des plus-values BIC prévues à l'article 39 duodecies du CGI. Lorsque la durée de détention de la marque excède deux ans — ce qui est le cas dans la quasi-totalité des dispositifs de concession, la marque étant généralement déposée plusieurs années avant toute cession envisagée —, la plus-value relève du régime des plus-values à long terme. Elle est alors taxée au taux forfaitaire de 12,8 % au titre de l'impôt sur le revenu (prélèvement forfaitaire unique, dit « flat tax »), augmenté des prélèvements sociaux au taux de 18,6 %, soit un taux effectif global de 31,4 %. Le contribuable conserve la faculté d'opter pour le barème progressif de l'impôt sur le revenu si cette option lui est plus favorable, compte tenu de sa situation personnelle.

Plusieurs points de vigilance méritent d'être soulignés. En premier lieu, les marques commerciales n'entrent pas dans le champ de l'article 39 terdecies du CGI, qui réserve le taux préférentiel de 10 % aux seuls brevets, certificats d'utilité, certificats d'obtention végétale, logiciels protégés et inventions brevetables. Le taux de 12,8 % est donc le taux de droit commun applicable, sans régime spécial. En deuxième lieu, lorsque la marque a été créée par le dirigeant et déposée sans contrepartie financière, le prix de revient est nul, ce qui porte la plus-value imposable à l'intégralité du prix de cession. En troisième lieu, les exonérations prévues à l'article 151 septies du CGI (petites entreprises) et à l'article 238 quindecies (transmission d'une branche complète d'activité) sont réservées aux activités exercées à titre professionnel ou à la transmission d'une exploitation autonome : une marque exploitée dans un cadre non professionnel n'y satisfait pas.

La cession de la marque à la société concessionnaire elle-même est un scénario fréquent, notamment dans le cadre d'opérations de transmission d'entreprise. Le prix de cession doit impérativement correspondre à la valeur vénale de la marque, établie par un rapport d'évaluation indépendant. Un prix inférieur à la valeur de marché expose à une requalification en libéralité avec réintégration de la différence dans le résultat imposable de la société. Un prix supérieur expose à une requalification en avantages occultes au sens de l'article 111, c) du CGI. La marque acquise sera inscrite à l'actif immobilisé de la société et pourra, selon les circonstances, faire l'objet d'un amortissement comptable si sa durée d'utilisation est limitée. Cette cession constitue par ailleurs une convention réglementée soumise aux formalités d'approbation prévues par le droit des sociétés.

B. L'apport à une holding et la donation : des alternatives sous contraintes

L'apport de la marque à une société holding permet, dans certaines configurations, d'organiser la détention et l'exploitation de l'actif dans un cadre patrimonial optimisé. Toutefois, le mécanisme de report d'imposition prévu par l'article 151 octies du CGI, qui permet de différer l'imposition de la plus-value lors de l'apport d'éléments d'actif à une société, est réservé aux activités exercées à titre professionnel. En BIC non professionnel, l'apport de la marque déclenche en principe l'imposition immédiate de la plus-value au taux applicable de 31,4 %. La mise en place préalable d'une activité professionnelle pourrait théoriquement permettre de bénéficier du report, mais cette transformation du régime fiscal expose aux risques de requalification des redevances en BIC professionnel examinés en deuxième partie, avec les conséquences sociales afférentes. Notre analyse conduit à recommander la plus grande prudence dans l'utilisation de ce mécanisme.

La donation de la marque constitue une voie de transmission patrimoniale distincte. La transmission à titre gratuit, y compris de la seule nue-propriété, n'entraîne pas d'imposition de la plus-value dans les mains du donateur. Elle est soumise aux droits de mutation à titre gratuit (gift tax) calculés sur la valeur vénale de la marque à la date de la donation, après application des abattements en fonction du lien de parenté — notamment l'abattement de 100 000 euros entre parent et enfant, renouvelable tous les quinze ans. Cette stratégie peut s'avérer pertinente dans le cadre d'une anticipation successorale, en permettant au dirigeant de transmettre un actif immatériel dont la valorisation est maîtrisée et documentée. Elle présente l'avantage supplémentaire de purger la plus-value latente pour le donataire, qui acquiert la marque à sa valeur vénale au jour de la donation, constituant ainsi un nouveau prix de revient fiscal.

C. Recommandations pratiques : structurer le dispositif pour en préserver l'efficacité dans la durée

La sécurisation d'un dispositif de concession de marque commerciale exige une approche méthodique, documentée et anticipée. Le dépôt INPI doit être réalisé dans les classes de produits et services correspondant précisément à l'activité de la société concessionnaire. Lorsque le dépôt intervient a posteriori — situation la plus courante en pratique —, il est indispensable de formaliser un acte de mise à disposition rétrospective constatant l'usage antérieur de la marque par la société, de mettre à jour les informations de la société au Registre du commerce et des sociétés pour y mentionner l'enseigne correspondant à la marque concédée, et de faire réaliser une valorisation indépendante selon les normes ISO 10668 et ISO 20671 dès le dépôt. Dans les cas les plus sensibles — marque ancienne, redevance élevée, communauté d'intérêts forte entre concédant et concessionnaire —, la procédure de rescrit fiscal prévue à l'article L. 64 B du LPF permet d'obtenir une prise de position de l'administration, avec garantie contre l'abus de droit.

Le contrat de licence doit être rédigé avec rigueur pour servir de socle probatoire au dispositif. La redevance doit être forfaitaire, c'est-à-dire exprimée en un montant fixe annuel déterminé à partir de la valorisation indépendante de la marque, et non indexée sur le chiffre d'affaires, le bénéfice ou tout autre indicateur de performance de la société concessionnaire. Cette structuration forfaitaire écarte le risque de requalification en activité professionnelle au sens de la jurisprudence Casino Guichard et de l'arrêt Lancaster. Le contrat doit prévoir les obligations réciproques des parties — obligation de non-concurrence du concédant, obligation d'exploitation de la marque par le concessionnaire, modalités de résiliation —, ainsi que les conditions de révision périodique de la redevance sur la base de nouvelles valorisations. La convention constitue une convention réglementée et doit être soumise aux formalités d'approbation en assemblée générale.

Enfin, le suivi dans la durée est aussi important que la structuration initiale. La redevance doit être actualisée périodiquement en fonction de l'évolution de la valeur de la marque, documentée par des valorisations régulières. La rémunération du dirigeant ne doit pas être réduite concomitamment à la mise en place des redevances, sous peine de voir l'administration y déceler un simple transfert de rémunération dépourvu de substance économique. La multiplication des concessions de marques à différentes sociétés par un même concédant peut constituer un signal de professionnalité susceptible de rapprocher l'activité du premier critère de la jurisprudence Casino Guichard (moyens matériels et humains), et doit être envisagée avec précaution. La prise en charge des frais de dépôt et de renouvellement INPI par le concédant — et non par la société concessionnaire — renforce la cohérence du dispositif en ce qu'elle démontre que le concédant assume les charges inhérentes à la propriété de son actif immatériel.